(三)掌握让渡资产使用权收入的确认和计量

　　(四)掌握建造合同收入和费用的确认和计量

　　(五)熟悉现金折扣、商业折扣、销售折让和销售退回的处理

　　[考试内容]

　　第一节 销售商品收入的确认和计量

　　一、销售商品收入的确认

　　商品包括企业为销售而生产的产品和为转售而购进的商品。

　　销售商品收入同时满足下列条件的，才能予以确认：

　　(1)企业已将商品所有权上的主要风险和报酬转移给购货方;

　　(2)企业既没有保留通常与所有权相联系的继续管理权，也没有对已售出的商品实施有效控制;

　　(3)收入的金额能够可靠地计量;

　　(4)相关的经济利益很可能流入企业;

　　(5)相关的已发生或将发生的成本能够可靠地计量。

　　二、销售商品收入的计量

　　通常情况下，企业应按从购货方已收或应收的合同或协议价款确定销售商品收入金额。销售商品收入的计量具体涉及托收承付方式销售商品、预收款销售商品、委托代销商品、商品需要安装和检验销售、订货销售、以旧换新销售、销售退回及附有销售退回条件的销售商品、房地产销售、具有融资性质的分期收款销售商品、售后回购、售后租回等不同情况下的收入计量，以及现金折扣、商业折扣、销售折让等方面。

　　第二节 提供劳务收入的确认和计量

　　一、提供劳务交易结果能够可靠估计的处理

　　企业在资产负债表日提供劳务交易的结果能够可靠估计的，应当采用完工百分比法确认提供劳务收入。

　　提供劳务交易的结果能够可靠估计，是指同时满足下列条件：

　　(1)收入的金额能够可靠地计量;

　　(2)相关的经济利益很可能流人企业;

　　(3)交易的完工进度能够可靠地确定;

　　(4)交易中已发生和将发生的成本能够可靠地计量。

　　完：[百分比法是按照提供劳务交易的完工进度确认收入和费用的方法。

　　二、提供劳务交易结果不能可靠估计的处理

　　1.已经发生的劳务成本预计能够得到补偿的，应按已经发生的能够得到补偿的劳务成本金额确认提供劳务收入，并结转已经发生的劳务成本。

　　2.已经发生的劳务成本预计全部不能得到补偿的，应将已经发生的劳务成本计人当期损益，不确认提供劳务收入。

　　三、同时销售商品和提供劳务的处理

　　企业与其他企业签订的合同或协议，有时既包括销售商品又包括提供劳务，如果销售商品部分和提供劳务部分能够区分且能够单独计量的，企业应当分别核算销售商品部分和提供劳务部分，将销售商品的部分作为销售商品处理，将提供劳务的部分作为提供劳务处理;如果销售商品部分和提供劳务部分不能够区分，或虽能区分但不能够单独计量的，企业应当将销售商品部分和提供劳务部分全部作为销售商品进行会计处理。

　　四、特殊劳务交易的处理

　　下列提供劳务满足收入确认条件的，应按规定确认收入，主要涉及安装费、宣传媒介收费、为特定客户开发软件收费、包括在商品售价内可区分的服务费、艺术表演、招待宴会和其他特殊活动的收费、申请入会费和会员费、特许权费、长期收费等特殊劳务交易。

　　五、授予客户奖励积分的处理

　　企业存在授予客户奖励积分的，在销售产品或提供劳务的同时，应当将销售取得的货款或应收货款在本次商品销售或劳务提供产生的收入与奖励积分的公允价值之间进行分配，将取得的货款或应收货款扣除奖励积分公允价值的部分确认为收入、奖励积分的公允价值确认为递延收益。在客户兑换奖励积分时，授予企业应将原计人递延收益的与所兑换积分相关的部分确认为收入。

　　第三节 让渡资产使用权收入的确认和计量

　　让渡资产使用权收入包括利息收入、使用费收入等。企业对外出租资产收取的租金、进行债权投资收取的利息、进行股权投资取得的现金股利等，也构成让渡资产使用权收入，具体内容分别参见本大纲有关租赁、金融资产、长期股权投资等相关章节。

　　让渡资产使用权收入同时满足下列条件时，才能予以确认：(1)相关的经济利益很可能流入企业;(2)收入的金额能够可靠地计量。

　　一、利息收入的处理

　　企业应在资产负债表日，按照他人使用本企业货币资金的时间和实际利率计算确定利息收入金额。

　　二、使用费收入的处理

　　使用费收入应当按照有关合同或协议约定的收费时间和方法计算确定。如果合同或协议规定一次性收取使用费，且不提供后续服务的，应当视同销售该项资产一次性确认收入;提供后续服务的，应在合同或协议规定的有效期内分期确认收入。如果合同或协议规定分期收取使用费的，通常应按合同或协议规定的收款时间和金额或规定的收费方法计算确定的金额分期确认收入。

　　第四节 建造合同收入的确认和计量

　　一、建造合同的类型

　　建造合同是为建造一项或数项在设计、技术、功能、最终用途等方面密切相关的资产而订立的合同。建造合同分为固定造价合同和成本加成合同。

　　二、合同的分立与合并

　　1.合同分立

　　一项包括建造数项资产的建造合同，同时满足下列条件的，每项资产应当分立为单项合同：(1)每项资产均有独立的建造计划;(2)与客户就每项资产单独进行谈判，双方能够接受或拒绝与每项资产有关的合同条款;(3)每项资产的收入和成本可以单独辨认。

　　2.合同合并

　　一组合同无论对应单个客户还是多个客户，。同时满足下列条件时，应当合并为单项合同：(1)该组合同按一揽子交易签订;(2)该组合同密切相关，每项合同实际上已构成一项综合利润率工程的组成部分;(3)该组合同同时或依次履行。

　　3.追加资产的建造

　　追加资产的建造，满足下列条件之一的，应当作为单项合同：(1)该追加资产在设计、技术或功能上与原合同包括的一项或数项资产存在重大差异;(2)议定该追加资产的造价时，不需要考虑原合同价款。

　　三、建造合同收入和成本的内容

　　1.建造合同收入

　　建造合同收入包括合同规定的初始收入以及因合同变更、索赔、奖励等形成的收入两部分。

　　2.建造合同成本

　　建造合同成本包括从合同签订开始至合同完成止所发生的、与执行合同有关的直接费用和间接费用。

　　因订立合同而发生的有关费用，如差旅费、投标费等，能够单独区分和可靠计量且合同很可能订立的，应当予以归集，待取得合同时计人合同成本;未满足相关条件的，应当直接计人当期损益。

　　四、合同结果能够可靠估计时的处理

　　在资产负债表日，建造合同的结果能够可靠地估计的，应当根据完工百分比法确认合同收入和合同费用。

　　企业应当区分固定造价合同和成本加成合同，分别判断建造合同结果是否能够可靠地估计。

　　企业确定合同完工进度可以选用下列方法：

　　1.累计实际发生的合同成本占合同预计总成本的比例。

　　2.已经完成的合同工作量占合同预计总工作量的比例。

　　3.实际测定的完工进度。

　　五、合同结果不能够可靠估计时的处理

　　1.合同成本能够收回的，合同收入根据能够收回的实际合同成本予以确认，合同成本在其发生的当期确认为合同费用。

　　2.合同成本不可能收回的，应在发生时立即确认为合同费用，不确认合同收入。

　　六、合同预计损失的处理

　　建造承包商正在建造的资产，类似子工业企业的在产品，性质上属于建造承包商的存货，期末应当对其进行减值测试。如果建造合同的预计总成本超过合同总收入，则形成合同预计损失。应提取损失准备，并计人当期损益。合同完工时，将已计提的损失准备冲减合同费用。
                                                         第十五章 所得税

　　[基本要求]

　　(一)掌握资产计税基础的确定

　　(二)掌握负债计税基础的确定

　　(三)掌握应纳税暂时性差异和可抵扣暂时性差异的确定

　　(四)掌握递延所得税资产和递延所得税负债的确认

　　(五)掌握所得税费用的确认和计量

　　(六)熟悉所得税会计处理程序

　　[考试内容]

　　第一节 计税基础与暂时性差异

　　一、资产、负债的计税基础

　　(一)资产的计税基础

　　资产的计税基础是企业收回资产账面价值的过程中，计算应纳税所得额时按照税法规定可以自应税经济利益中抵扣的金额。如果有关的经济利益不纳税，则资产的计税基础即为其账面价值。

　　(二)负债的计税基础

　　负债的计税基础是负债的账面价值减去未来期间计算应纳税所得额时按照税法规定可予抵扣的金额。

　　二、暂时性差异

　　暂时性差异是资产或负债的账面价值与其计税基础之间的差额。根据该差额对未来期间应税金额影响的不同，暂时性差异分为应纳税暂时性差异和可抵扣暂时性差异。

　　某些不符合资产、负债的确认条件，未作为财务会计报告中资产、负债列示的项目，如果按照税法规定可以确定其计税基础，该计税基础与其账面价值之间的差额也属于暂时性差异。

　　第二节 递延所得税负债和递延所得税

　　资产的确认和计量

　　一、递延所得税负债的确认和计量

　　(一)确认递延所得税负债的情况

　　除明确规定不应确认递延所得税负债的情况以外，企业应当确认所有应纳税暂时性差异产生的递延所得税负债，并计人所得税费用。非同一控制下的企业合并中，按照会计规定确定的合并中取得各项可辨认资产、负债的公允价值与其计税基础之间形成应纳税暂时性差异的，应确认相应的递延所得税负债，同时调整合并中应予确认的商誉;与直接计入所有者权益的交易或事项相关的应纳税暂时性差异，相应的递延所得税负债应计入所有者权益，如因可供出售金融资产公允价值上升而应确认的递延所得税负债。

　　(二)不确认递延所得税负债的情况

　　不确认递延所得税负债的情况包括：

　　1.商誉的初始确认。

　　2.除企业合并以外的交易中，如果交易发生时既不影响会计利润也不影响应纳税所得额，则交易中产生的资产、负债的入账价值与其计税基础之间的差额形成应纳税暂时性差异的，相应的递延所得税负债不予确认。

　　3.企业对与子公司、联营企业、合营企业等的投资相关的应纳税暂时性差异，在投资企业能够控制暂时性差异转回的时间并且预计有关的暂时性差异在可预见的未来很可能不会转回时，不确认相应的递延所得税负债。

　　需要指出的是，企业在编制合并财务报表时，因抵销未实现内部销售损益导致合并资产负债表中资产、负债的账面价值与其在纳入合并范围的企业按照适用税法规定确定的计税基础之间产生暂时性差异的，在合并资产负债表中应当确认递延所得税资产或递延所得税负债，同时调整合并利润表中的所得税费用，但与直接计人所有者权益的交易或事项及企业合并相关的递延所得税除外。

　　(三)递延所得税负债的计量

　　递延所得税负债应以相关应纳税暂时性差异转回期间适用的所得税税率计量。但是，无论应纳税暂时性差异的转回期间如何，递延所得税负债不要求折现。适用税率是指按照税法规定，在暂时性差异预计转回期间执行的税率。

　　二、递延所得税资产的确认和计量

　　(一)确认递延所得税资产的情况

　　企业对于可抵扣暂时性差异可能产生的未来经济利益，应以很可能取得用来抵扣可抵扣暂时性差异的应纳税所得额为限，确认相应的递延所得税资产，并减少所得税费用。在估计未来期间可能取得的应纳税所得额时，除正常生产经营所得外，还应考虑将于未来期间转回的应纳税暂时性差异导致的应税金额等因素。

　　下列交易或事项中产生的可抵扣暂时性差异，应根据交易或事项的不同情况确认相应的递延所得税资产：

　　1.企业对于能够结转以后年度的未弥补亏损，应视同可抵扣暂时性差异，以很可能获得用来抵扣该部分亏损的未来应纳税所得额为限，确认相应的递延所得税资产。

　　2.对于与子公司、联营企业、合营企业等的投资相关的可抵扣暂时性差异，如果有关的暂时性差异在可预见的未来很可能转回，并且企业很可能获得用来抵扣该可抵扣暂时性差异的应纳税所得额时，应确认相关的递延所得税资产。

　　3.非同一控制下的企业合并中，按照会计规定确定的合并中取得各项可辨认资产、负债的公允价值与其计税基础之间形成可抵扣暂时性差异的，应确认相应的递延所得税资产，同时调整合并中应予确认的商誉。

　　4.与直接计人所有者权益的交易或事项相关的可抵扣暂时性差异，相应的递延所得税资产应计入所有者权益。如因可供出售金融资产公允价值下降而应确认的递延所得税资产。

　　(二)不确认递延所得税资产的情况

　　除企业合并以外的交易中，如果交易发生时既不影响会计利润也不影响应纳税所得额，则交易中产生的资产、负债的人账价值与其计税基础之间的差额形成可抵扣暂时性差异的，相应的递延所得税资产不予确认。

　　(三)递延所得税资产的计量

　　确认递延所得税资产时，应估计相关可抵扣暂时性差异的转回时间，采用转回期间适用的所得税税率为基础计算确定。递延所得税资产不要求折现。

　　资产负债表日，企业应当对递延所得税资产的账面价值进行复核。如果未来期间很可能无法取得足够的应纳税所得额用以利用递延所得税资产的利益，应当减记递延所得税资产的账面价值。

　　递延所得税资产的账面价值因上述原因减记以后，继后期间根据新的环境和情况判断能够产生足够的应纳税所得额用以利用可抵扣暂时性差异，使得递延所得税资产包含的经济利益能够实现的，应相应恢复递延所得税资产的账面价值。

　　三、适用所得税税率变化对已确认递延所得税资产和递延所得税负债的影响

　　因适用税收法规的变化，导致企业在某一会计期间适用的所得税税率发生变化的，企业应对已确认的递延所得税资产和递延所得税负债进行重新计量，以反映所得税税率变化带来的影响。

　　除直接计人所有者权益的交易或事项产生的递延所得税资产和递延所得税负债，相关的调整金额应计人所有者权益以外，其他情况下产生的调整金额应确认为当期所得税费用(或收益)。

　　第三节 所得税费用的确认和计量

　　一、当期所得税

　　资产负债表日，对于当期和以前期间形成的当期所得税负债(或资产)，应当按照税法规定计算的预期应交纳(或返还)的所得税金额计量。

　　企业在确定当期所得税时，对于当期发生的交易或事项，会计处理与税收处理不同的，应在会计利润的基础上，按照适用税法的规定进行调整，计算出当期应纳税所得额，按照应纳税所得额与适用所得税税率计算确定当期应交所得税。

　　二、递延所得税费用(或收益)

　　递延所得税费用(或收益)是按照会计准则规定应予确认的递延所得税资产和递延所得税负债在会计期末应有的金额相对于原已确认金额之间的差额，即递延所得税资产和递延所得税负债的当期发生额，但不包括计入所有者权益的交易或事项的所得税影响。

　　如果某项交易或事项按照会计准则规定应计人所有者权益，由该交易或事项产生的递延所得税资产或递延所得税负债及其变化亦应计人所有者权益，不构成利润表中的递延所得税费用(或收益)。

　　另外，非同一控制下的企业合并中因资产、负债的人账价值与其计税基础不同产生的递延所得税资产或递延所得税负债，其确认结果直接影响购买日确认的商誉或计人利润表的损益金额，不影响购买El的所得税费用。

　　三、所得税费用

　　计算确定了当期应交所得税及递延所得税费用(或收益)以后，利润表中应予确认的所得税费用为两者之和，即：所得税费用=当期所得税+递延所得税费用(或收益)

　　四、合并财务报表中因抵销未实现内部交易损益产生的递延所得税

　　企业在编制合并财务报表时，因抵销未实现内部销售损益导致合并资产负债表中资产、负债的账面价值与其在纳入合并范围的企业按照适用税法规定确定的计税基础之间产生暂时性差异的，在合并资产负债表中应当确认递延所得税资产或递延所得税负债，同时调整合并利润表中的所得税费用，但与直接计入所有者权益的交易或事项及企业合并相关的递延所得税除外。

　　五、所得税的列报

　　递延所得税资产和递延所得税负债一般应当分别作为非流动资产和非流动负债在资产负债表中列示，所得税费用应当在利润表中单独列示，同时还应在附注中披露与所得税有关的信息。

　　1.同时满足以下条件时，企业应当将当期所得税资产及当期所得税负债以抵销后的净额列示：

　　(1)企业拥有以净额结算的法定权利;

　　(2)意图以净额结算或取得资产、清偿负债同时进行。

　　2.同时满足以下条件时，企业应当将递延所得税资产与递延所得税负债以抵销后的净额列示：

　　(1)企业拥有以净额结算当期所得税资产及当期所得税负债的法定权利;

　　(2)递延所得税资产及递延所得税负债是与同一税收征管部门对同一纳税主体征收的所得税相关或者是对不同的纳税主体相关，但在未来每一具有重要性的递延所得税资产及递延所得税负债转回的期间内，涉及的纳税主体意图以净额结算当期所得税资产和当期所得税负债或是同时取得资产、清偿负债。

                                                                第十六章 外币折算

　　[基本要求]

　　(一)掌握外币交易的会计处理

　　(二)掌掘非恶性通货膨胀条件下外币财务报表的折算方法

　　(三)掌握境外经营处置的会计处理’

　　(四)熟悉记账本位币确定方法

　　[考试内容]

　　第一节 外币交易的会计处理

　　外币交易是以外币计价或者结算的交易，包括买人或者卖出以外币计价的商品或者劳务、借入或者借出外币资金和其他以外币计价或者结算的交易。外币是企业记账本位币以外的货币。

　　一、记账本位币的确定

　　记账本位币是企业经营所处的主要经济环境中的货币。企业通常应选择人民币作为记账本位币。业务收支以人民币以外的货币为主的企业，可以按规定选定其中一种货币作为记账本位币。但是，编报的财务报表应当折算为人民币。

　　企业选定记账本位币，应当考虑下列因素：(1)该货币主要影响商品和劳务的销售价格，通常以该货币进行商品和劳务的计价和结算;(2)该货币主要影响商品和劳务所需人工、材料和其他费用，通常以该货币进行上述费用的计价和结算;(3)融资活动获得的货币以及保存从经营活动中收取款项所使用的货币。

　　企业选定境外经营的记账本位币，除考虑上述因素外，还应当考虑下列因素：(1)境外经营对其所从事的活动是否拥有很强的自主性;(2)境外经营活动中与企业的交易是否在境外经营活动中占有较大比重;(3)境外经营活动产生的现金流量是否直接影响企业的现金流量、是否可以随时汇回;(4)境外经营活动产生的现金流量是否足以偿还其现有债务和可预期的债务。

　　企业记账本位币一经确定，不得随意变更，除非企业经营所处的主要经济环境发生重大变化。企业因经营所处的主要经济环境发生重大变化，确需变更记账本位币的，应当采用变更当日的即期汇率将所有项目折算为变更后的记账本位币。

　　二、外币交易的会计处理原则

　　1.对于发生的外币交易，应当将外币金额折算为记账本位币金额。

　　2.外币交易应当在初始确认时，采用交易发生日一的即期汇率将外币金额折算为记账本位币金额;也可以采用按照系统合理的方法确定的、与交易发生日即期汇率近似的汇率折算。

　　企业通常应当采用即期汇率进行折算。汇率变动不大的，为简化核算，也可以采用即期汇率的近似汇率进行折算。

　　3.在资产负债表日，应当分别对外币货币性项目和外币非货币性项目进行处理。

　　(1)外币货币性项目，采用资产负债表日即期汇率折算。因资产负债表日即期汇率与初始确认时或者前一资产负债表日即期汇率不同而产生的汇兑差额，计人当期损益。

　　可供出售外币货币性金融资产形成的汇兑差额，也应当计入当期损益。

　　另外，结算外币货币性项目时，因汇率波动而形成的汇兑差额也应当计入当期损益。

　　(2)以历史成本计量的外币非货币性项目，仍采用交易发生日的即期汇率折算，不改变其记账本位币金额。

　　对于以成本与可变现净值孰低计量的存货，在以外币购入存货并且该存货在资产负债表日的可变现净值以外币反映的情况下，确定存货资产负债表日价值时应当考虑汇率变动的影响。

　　(3)以公允价值计量的外币非货币性项目，期末公允价值以外币反映的，采用公允价值确定当日的即期汇率折算，折算后的记账本位币金额与原记账本位币金额进行比较，属于交易性金融资产(股票、基金等)的，其差额应作为公允价值变动损益(含汇率变动)，计人当期损益;属于可供出售金融资产的，其差额应计入资本公积。

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